Ekonomihandboken: Mervärdesskatt (Moms)
Mervärdesskatt är en allmän konsumtionsskatt som vanligen benämns moms.
Karolinska Institutet är momsregistrerat och har därmed skyldighet att redovisa ingående respektive utgående moms. KI har inte avdragsrätt för ingående moms som andra företag utan får kompensation för den moms som KI betalar på gjorda inköp till verksamheten. Kompensationsrätt gäller endast för den ingående moms som har debiterats eller den som har beräknats (vid omvänd skattskyldighet) enligt den svenska mervärdesskattelagen. Mer information om detta finns i Ekonomistyrningsverkets (ESVs) Förordning om myndigheters rätt till kompensation för ingående mervärdesskatt. Ekonomiavdelningen sammanställer månatligen all bokförd moms för hela KI och deklarerar och betalar in den utgående momsen till Skattemyndigheten, varifrån även den ingående momsen rekvireras.
KIs organisationsnummer är 202100-2973. Vid handel med EU-länder ska alltid VAT-nummer SE202100297301 anges.
Varje omsättning av vara och tjänst inom landet ska beskattas om inte omsättningen är särskilt undantagen, vilket redogörs för senare.
Mellan statliga myndigheter debiteras ingen moms. En förteckning över statliga myndigheter finns på ESVs hemsida.
En handledning i moms för statliga myndigheter finns på ESVs hemsida.
Ingående moms
Med ingående moms menas den moms som debiterats på en leverantörsfaktura. Ett villkor för att den ovan nämnda kompensationsrätten ska gälla är bl a att momsen måste vara specificerad på fakturan eller, vid förenklad fakturering, vara möjlig att beräkna. Vid all upphandling måste institutionerna förvissa sig om att säljaren fullgör sina skyldigheter enligt Mervärdesskattelagen. Inköpet måste avse förvärv för KIs verksamhet. Det finns några undantag från regeln om att inköpen ska vara direkt hänförliga till verksamheten, t ex kostnader för personalvård, gåvor av personalvårdskaraktär, julgåvor av mindre värde, jubileumsgåvor och minnesgåvor samt enklare slag av motion. För denna typ av kostnader har KI rätt till momskompensation trots att förvärvet inte är för KIs verksamhet.
Det finns begränsningar i kompensationsrätten på grund av avdragsförbud enligt Mervärdesskattelagen. Som ett exempel kan nämnas att avdrag inte får göras vid inköp av personbilar eller motorcyklar (med vissa undantag). Om en personbil hyrs för att användas i verksamheten får avdrag i de flesta fall bara göras för hälften av den ingående momsen. Fr o m 1 juli 2017 får inte något begränsat avdrag göras för representationskostnader.
När avdrag inte får göras eller endast göras till hälften enligt ovan, ska resterande moms bokföras som en kostnad. En sådan icke-avdragsgill moms får dock inte belasta EU- och NIH projekt utan det måste kostnadsföras på annat projekt.
För att kunna dra av ingående moms måste KI kunna styrka inköpet genom en faktura. Om fakturan saknar någon av de uppgifter som ska framgå av fakturan, se avsnitt om Leverantörsskulder och övriga skulder, måste KI vända sig till säljaren och kräva en fullständig faktura.
Om fakturan är utställd på en anställd som gjort ett inköp för KIs räkning, har KI samma rättighet till kompensation som om fakturan varit utställd på KI. Förutsättningen är dock att den uppfyller kraven på faktura med undantag för att den anställdes namn står på underlaget i stället för KI. Den anställde ska begära ersättning för utlägget och överlämna originalfaktura eller kvitto som underlag för KIs bokföring.
Vid samköp, vilket innebär att flera myndigheter med kompensationsrätt köper något tillsammans, gäller att den myndighet som betalar fakturan innehar kompensationsrätten. De andra myndigheterna betalar sina andelar exklusive moms.
Rekvisition av ingående moms
Ekonomiavdelningen rekvirerar varje månad den ingående momsen från Skattemyndigheten. Beloppet som rekvireras motsvarar den ingående moms som bokförts vid KI månaden innan. Vad som ska ha bokförts som ingående moms regleras av momsförordningens regler och även av reglerna om bokföringsskyldighet i förordning om myndigheters bokföring. Bokföring ska enligt förordningen utföras på ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed.
In- och utbetalningar ska bokföras senast nästföljande arbetsdag och andra ekonomiska händelser så snart det är möjligt. Ekonomiska händelser får bokföras senare om det finns särskilda skäl och om det är förenligt med god redovisningssed. Det gäller exempelvis tid för att möjliggöra en normal attestrunda inom myndigheten innan bokföring sker. Det bör emellertid alltid finnas möjlighet till en samlad överblick och kontroll över vilka fakturor som inkommit till KI, vilket är möjligt att se i EFHs ankomstregistrering i UBW.
Vid avslut av den löpande bokföringen ska poster som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter, kostnader och den finansiella ställningen på balansdagen bokföras. KI tillämpar så kallad brytdag när den löpande bokföringen för perioden avslutas vid kvartalsbokslut. Då ska sådana kundfordringar och leverantörsskulder där faktura föreligger senast på brytdagen beaktas under förutsättning att affärshändelsen har inträffat under det gamla räkenskapsåret. Som tidigare nämnts måste bokföringen grunda sig på en faktura om KI ska kunna hävda kompensationsrätt för ingående moms. För de kundfordringar och leverantörsskulder där det inte finns någon faktura senast på brytdagen men där affärshändelsen inträffat under det gamla året, ska bokföring göras med annat underlag än faktura, exempelvis med ledning av leveranssedlar eller motsvarande, se avsnitt om Periodavgränsningsposter. Kompensation för ingående moms kan då inte ges förrän nästkommande period.
Vid förskottsbetalning, t ex vid betalning av lokalhyra som i allmänhet sker i förskott, ska momsen redovisas vid betalningstidpunkten. Görs betalning efter hyresperioden ska momsen redovisas den månad hyresperioden slutar.
Utgående moms
Med utgående moms menas den moms som en säljare (eller köparen vid förvärvsbeskattning) lägger på priset på en vara eller tjänst, som sedan redovisas och betalas till staten. Förvärvsbeskattning är lika med omvänd skattskyldighet som innebär att köparen redovisar och betalar momsen enligt reglerna i det land där köparen är momsregistrerad. KI ska här följa de allmänna bestämmelserna i Mervärdesskattelagen. Den utgående momsen ska redovisas i deklarationen för den redovisningsperiod då omsättningen eller köpet har bokförts. Vid förskottsbetalning gäller tidpunkten för när betalningen skett.
Omvänd skattskyldighet
Normalt är det den som säljer varor eller tjänster som tar ut moms vid försäljning och betalar in till staten. Vid omvänd skattskyldighet är det istället köparen som är skyldig att betala moms till staten.
Vid handel inom Sverige gäller omvänd skattskyldighet i följande fall:
- Vid omsättning av de flesta byggtjänster till företag inom byggsektorn
- Under vissa förutsättningar vid omsättning av investeringsguld
- Vid omsättning av mobiltelefoner, integrerade kretsanordningar, spelkonsoler, pekdatorer och bärbara datorer. Värdet som momsen ska beräknas på, det vill säga beskattningsunderlaget, för varorna ska överstiga 100 000 kr i fakturan för att köparen ska bli skattskyldig för inköpet. Om fler fakturor ställs ut vid ett köptillfälle ska varje enskild faktura bedömas för sig.
Vid handel inom EU:s momsområde gäller omvänd skattskyldighet i följande fall:
- När en vara transporteras mellan två länder och under förutsättning att köparen åberopar ett giltigt momsregistreringsnummer i sitt land
- Vid försäljning av en tjänst enligt huvudregeln till en näringsidkare i ett annat EU-land (då anses tjänsten omsatt, och ska beskattas, i det land där köparen är etablerad)
En faktura från Tyskland gällande inköp av konsulttjänst kommer till KI. Både det tyska företagets och KIs VAT-nr står på fakturan. Fakturerat belopp är 10 000 kr.
| Konto | Belopp | D/K |
|---|---|---|
| Leverantörsskulder | 10 000 | K |
| Kostnadskonto | 10 000 | D |
| Beräknad ingående moms | 2 500 | D |
| Beräknad utgående moms | 2 500 | K |
För tjänster som inte följer huvudregeln gäller inte omvänd skattskyldighet. Det innebär att KI som säljare kan vara skattskyldig i ett annat land och att en utländsk företagare kan vara skattskyldig i Sverige. Följande tjänster följer inte huvudregeln:
- Fastighetstjänster
- Persontransporter
- Tillträde till kulturella, pedagogiska, idrottsliga, vetenskapliga och liknande tjänster
- Restaurang- och cateringtjänster
- Korttidsuthyrning av transportmedel
Vid frågor om omvänd skattskyldighet, kontakta redovisning@ki.se.
Ej skattepliktig verksamhet
Det finns områden vid KI, som omfattas av Mervärdesskattelagens och är undantagna från skatteplikt. Vilka dessa undantag är framgår nedan:
Arkiverings- och biblioteksverksamheten
Läkemedel till människa eller djur enligt recept eller läkemedel till sjukhus är så kallade kvalificerade undantag från momsplikten. Det innebär att den som i yrkesmässig verksamhet säljer läkemedel har rätt till återbetalning av ingående moms vid inköp för verksamheten, trots att utgående moms inte ska redovisas vid försäljning av läkemedlen. Mervärdesskattelagens undantag från skatteplikt för läkemedel saknar motsvarighet i EUs sjätte direktiv. Sverige har emellertid genom anslutningsfördraget med EU fått rätt att behålla det kvalificerade undantaget.
Organ, blod eller modersmjölk från människa. Skattepliktigt är dock omsättning av blodplasma.
Organisationstidskrifter, medlemsblad eller personaltidning. Medlemsblad och personaltidningar är inte momspliktiga om de kommer ut med minst fyra nummer per år och det huvudsakliga syftet är att sprida information om organisationen. Även den tekniska framställningen är momsfri. Momsfriheten gäller även tjänster som tillhandahålls av någon annan än den tekniske framställaren (tryckeriet). Om publikationer säljs till andra än medlemmar och anställda är den delen av upplagan momspliktig.
Annonsering är undantaget skatteplikt i momsfria medlemsblad, personaltidningar, organisationstidskrifter, program och kataloger
Sjukvård, tandvård, medicinsk fotvård är momsbefriat i samband med nedanstående omständigheter:
- Medicinska åtgärder för att förebygga, utreda och behandla sjukdomar, kroppsfel och skador
- Vård som i övrigt tillhandahålls av någon med särskild legitimation
- Kontroller och analyser av prov som tagits som ett led i sjukvården
- Ambulanstransporter
- Synundersökningar som görs av legitimerad optiker
- Varor och tjänster till vårdtagare som ett led i sjukvården
- Tandtekniska produkter och tjänster som säljs till tandläkare, tandtekniker eller patienter
Social omsorg är momsbefriad om den behovsprövats individuellt av kommunen och gäller:
- Barn- och äldreomsorg
- Stöd och service till funktionshindrade
- Annan därmed jämförlig social omsorg
Uthyrning av fastigheter eller del av fastighet medför inte obligatorisk skattskyldighet. För statliga myndigheter gäller dock kompensationsrätt oavsett om verksamheten medför skattskyldighet eller inte enligt Mervärdesskattelagen. Undantaget omfattar även tillhandahållande av el, gas, värme och vatten när detta ingår i uthyrningen.
Momsfri utbildning
Från momsbeskattning undantas enligt mervärdeskattelagen följande:
- Grundskole-, gymnasie- eller högskoleutbildning (ej forskarutbildning), om utbildningen anordnas av det allmänna (staten, kommun eller landsting) eller av en av det allmänna för utbildningen erkänd utbildningssamordnare.
- Utbildning som enligt studiestödslagen berättigar eleven till studiestöd enligt studiestödslagen eller till sådant bidrag för korttidsstudier som fördelas av vissa särskilda organ (t ex Centrala studiestödsnämnden).
- Vissa speciella utbildningar som anordnas av Specialpedagogiska skolmyndigheten och Sametinget är också undantagna från skatteplikt.
Även de varor och tjänster som omsätts som ett led i utbildningen är momsbefriade exempelvis egna kompendier och kurslitteratur till studenter under pågående kurs.
Ytterligare information finns i Mervärdesskattelagen 3 kap 8 §.
Underentreprenörers utbildningstjänster vid momsfri utbildning
Om en utbildningsanordnare (KI), som är ansvarig för en skattebefriad utbildning ger en underentreprenör i uppdrag att hålla i en viss del av utbildningen, kommer även denna utbildningstjänst att vara momsbefriad förutsatt att utbildningen genomförs under eget ansvar av underentreprenören. Uthyrning/inhyrning av personal är däremot en momspliktig tjänst.
Skillnaden mellan dessa två har normalt att göra med vem som ska svara för innehållet i undervisningen, dess utformning och vem som bestämmer vad läraren ska göra. För att en tjänst ska kunna klassificeras som en utbildningstjänst krävs att tillhandahållaren ger utbildningen under eget ansvar samt att utbildningen utgör en självständig del i förhållande till KI.
Så skiljer de två olika tjänsterna sig åt:
Momsbefriad utbildningstjänst
En utbildning som genomförs under entreprenörens eget ansvar och där följande tre förutsättningar är uppfyllda
- Entreprenören tar hand om hela den självständiga delen av ett ämne
-
Entreprenören åtar sig att ta hand om alla delar som behövs för att utbildningen i det specifika ämnet ska kunna genomföras, t ex tar fram material till eleverna
-
Entreprenören lägger upp och planerar undervisningen i ämnet, dvs. bestämmer vad läraren ska göra
Momsbelagd utbildning/inhyrning av personal
Tjänsten är momsbelagd om den som hyr in personalen ansvarar för utbildningen.
Om KI svarar för arbetsledning, arbetsmetoder samt definierar arbetsuppgifter och entreprenören endast ställer personal till förfogande är tjänsten att betrakta som inhyrning av personal och momsbelagd, se exempel på momsbelagd tjänst nedan.
OBS! Särskilt undantag finns, se ”Tjänster med nära anknytning till utbildning” och exempel nedan.
Exempel på momsbelagd tjänst
Om KI hyr in en förläsare från ett privat företag för att under en dag hålla en föreläsning om ”Läkemedel i miljön” ska företaget fakturera KI med moms då det ses som uthyrning av personal. Det är fortfarande KI som är ansvarig och KI bestämmer vad föreläsaren ska föreläsa om. Den del som vederbörande medverkar i är inte så självständig att den uppfyller kraven för momsfrihet. Tjänsten ska således vara belagd med moms.
Tjänster med nära anknytning till utbildning
Det finns däremot något som benämns ”tjänster med nära anknytning till utbildning”. Dessa kan omfattas av undantaget från skatteplikt förutsatt att följande förutsättningar är uppfyllda.
- Både säljare och köpare av tjänsten ska tillhandahålla momsfria utbildning.
- Tjänsten ska vara väsentlig för den momsfria utbildningstjänsten
Personaluthyrning mellan erkända utbildningssamordnare måste vara av sådant slag eller hålla sådan kvalitet att köparen av tjänsten inte utan denna tjänst kan erbjuda eleverna en likvärdig utbildning.
Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt.
Exempel på tjänst med nära anknytning till utbildning
Chalmers har en professor som undervisar i sitt specialämne. KI, som inte har någon anställd med liknande kvalifikationer, köper in tjänster från Chalmers som består av att professorn från Chalmers hjälper till och undervisar vid några lektioner hos KI. Det är dock KI som har ansvaret för utbildningen och ger endast uppdrag åt professorn vilka ämnen denne ska undervisa om. Det är i detta fall inte fråga om en utbildningstjänst, eftersom Chalmers inte har något eget ansvar för undervisningen. Det är i stället fråga om en tjänst med nära anknytning till utbildning eftersom:
- både säljare och köpare är erkända utbildningsanordnare
- tjänsten håller en sådan kvalitet att köparen inte utan denna kan erbjuda en likvärdig utbildning
- tillhandahållandet är så specifikt att det inte kan anses vara i direkt konkurrens med kommersiella företag
Således ska denna tjänst inte vara momsbelagd.
Skattepliktig verksamhet bedriven vid KI
Förutom de undantag som nämns ovan i avsnittet Ej skattepliktigt verksamhet, gäller skatteplikt vid övriga köp och försäljning enligt Mervärdesskattelagen. Nedan redogörs närmare för några exempel på skattepliktig verksamhet vid KI.
Skattepliktig utbildning, vilket avser uppdragsutbildning där KIs uppdragsgivare eller kund utser vilka personer som ska utbildas eller när Länsarbetsnämnden beslutar om utbildning som berättigar till utbildningsbidrag. Detta betyder att exempelvis kortare informationskurser som anordnas vid KI är momspliktiga såvida de inte ingår i det ordinarie utbudet av kurser dvs. dit allmänheten fritt kan anmäla sig och antagning sker. Studiematerial i detta sammanhang är också momsbelagt. Litteratur som tillhandahålls inom uppdragsutbildningen ska ingå i avgiften för uppdraget och inte debiteras separat. Till uppdragsgivare eller kund som inte är statlig myndighet ska momssatsen 25 % tas ut. Fakturering inom KI eller till annan statlig myndighet är momsbefriad.
Försäljning av anläggningstillgångar till personal, se avsnitt om Utrangering/försäljning av anläggningstillgångar.
Avgifter enligt § 4 i Avgiftsförordningen, som tas ut för t ex tidskrifter och andra publikationer, föreläsningsarvode, informations- och kursmaterial, konferenser, lokaler och tjänsteexport anses som ersättning för tillhandahållande av skattepliktiga varor och tjänster. Utgående moms ska därför debiteras på sådana avgifter om de ska betalas av någon utanför staten och tjänsten/varan inte är momsbefriad. För ytterligare information om avgifter, se Ekonomihandboken Intäkter
Kopior, avskrifter, bevis och registerutdrag mm. anses ingå som ett led i KIs myndighetsutövning och ska inte beläggas med utgående moms, se Ekonomihandboken Intäkter.
Verksamhetsförlagd utbildning (VFU)
Ifall en beskattningsbar person tillhandahåller VFU, APL eller annan praktik är det i normalfallet en momspliktig tjänst. Det som menas med en beskattningsbar person är att det drivs en ekonomisk verksamhet. Andra myndigheter och ideella föreningar är inte beskattningsbara personer.
Undantaget som krävs är att studenten gör VFU inom ramen för en skolverksamhet enligt skollagen, dvs grundskola eller gymnasieskola. Karolinska Institutet har inte studenter som gör VFU inom ramen för en skolverksamhet och där av anses VFU vara en momspliktig tjänst så länge det är en beskattningsbar person som tillhandahåller den.
Verksamhetsförlagd utbildning som innebär att en skolsköterskestudent gör praktik hos en skolsköterska är ett momspliktigt tillhandahållande. Detta eftersom en skolas tillhandahållande av elevhälsa sker i egenskap av vårdgivare och inte i egenskap av utbildningsanordnare.
https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/edition/2023.15/430680.html#h-Uppdragsutbildning-mm
EU-handel och handel med tredje land
Nedan följer en lista på vilka begrepp som används i skattelagstiftningen och hur de definieras:
| Export | Omsättning av varor och tjänster till ett land utanför EU |
|---|---|
| Import | En vara som förs in till Sverige från en plats utanför EU |
| Tredje land | Land som inte tillhör EU |
| Ursprungsprincipen | Moms tas ut i och tillfaller ursprungslandet |
| Destinationsprincipen | Moms tas ut i och tillfaller destinationslandet, dvs det land dit varorna förs |
| Förvärvsbeskattning (omvänd skattskyldighet) | Gäller i samband med destinationsprincipen. Köparen redovisar och betalar momsen enligt reglerna i det land där köparen är momsregistrerad |
| VAT-nummer | Det internationella momsregistreringsnumret – VAT betyder Value Added Tax |
Området varor är relativt lättförståeligt, medan området tjänster, i synnerhet för KIs verksamhet, i många fall beskattas enligt särskilda regler. För att kunna avgöra om beskattning ska ske i Sverige och vem som i så fall är skattskyldig måste man alltså veta vilken typ av tjänst som tillhandahållits.
Tjänster
De nya bestämmelserna om omsättningsland för tjänster bygger på två huvudregler, en vid försäljning till näringsidkare och en vid försäljning till icke näringsidkare.
Huvudregel vid försäljning till näringsidkare
Försäljning av en tjänst till en näringsidkare är som huvudregel omsatt i Sverige om köparen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här. En förutsättning är att tjänsten tillhandahålls till detta etableringsställe och svensk moms ska då debiteras.
När en svensk näringsidkare tillhandahåller en tjänst, som omfattas av huvudregeln, till ett fast etableringsställe som en näringsidkare har utomlands ska tjänsten däremot anses omsatt utomlands. Ingen svensk moms ska debiteras.
Har tjänsten tillhandahållits en utländsk företagares etablering inom EU ska denne redovisa moms på förvärvet genom omvänd skattskyldighet i skattedeklarationen i det land dit tjänsten tillhandahålls. Svensk moms debiteras således inte.
Huvudregel vid försäljning till icke näringsidkare
En tjänst som tillhandahålls någon som inte är näringsidkare är som huvudregel omsatt i Sverige om säljaren har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige och tjänsten tillhandahålls från detta. Svensk moms ska debiteras.
Undantag från huvudreglerna
Undantag från huvudreglerna gäller i vissa fall både vid försäljning av tjänster till näringsidkare respektive till icke näringsidkare. I andra fall gäller undantagen endast vid försäljning till icke näringsidkare.
- Förmedlingstjänster
- Fastighetstjänster
- Transporttjänster
- Kultur, konstnärliga och pedagogiska tjänster och liknande
- Stödtjänster på lös egendom
- Restaurang och cateringtjänster
- Uthyrning av transportmedel
- Konsulttjänster
Figurerna på följande sidor visar en schematisk bild över mervärdesskatteregler vid dels försäljning av vara, såväl inrikes som utrikes, dels vid försäljning av tjänst till utlandet.
Återbetalning av utländsk moms
KI kan inte göra avdrag för utländsk moms i den svenska skattedeklarationen, eftersom KI:s fasta etableringsställe är Sverige och inte är registrerade som ombud i andra länder för att deklarera. Den utländska momsen måste därför kostnads föras på aktuellt projekt, dock inte EU- och NIH projekt, utan då på ett annat projekt.
För att kunna få tillbaka utländsk moms måste man först förvissa sig om att det är korrekt att fakturan ska innehålla utländsk moms. För att ha rätt till återbetalning av utländsk moms, ska momsen också vara avdragsgill i det aktuella landet.
Generellt är det mycket svårt att få tillbaka utländsk moms och för varje fall görs en individuell bedömning i aktuellt land, vilket innebär att återbetalning eventuellt görs ett år men inte ett annat. Ansökan, som förmedlas via Skatteverket till utlandet, ska ha kommit in till behörig skattemyndighet i den medlemsstat där den utländska företagaren är etablerad senast den 30 september året efter ansökningsperioden.
Om du har frågor om detta skickar du dem till redovisning@ki.se.